January 8th, 2009Modificaciones Tributarias Vigentes desde el 1° de enero de 2009
Comentarios a las últimas modificaciones tributarias vigentes a partir del 1° de enero de 2009
I. Ley N° 29306: Ley que modifica artículos de la Ley del Impuesto a la Renta en lo referente a los requisitos para determinar si un Instrumento Financiero Derivado tiene fines de cobertura:
El pasado 27 de diciembre de 2008 se publicó en el Diario Oficial “El Peruano” la Ley N° 29306, Ley que modifica los requisitos para determinar si un Instrumento Financiero Derivado, en adelante “IFD”, ha sido celebrado con fines de cobertura y a través de la cual se han efectuado cambios en los artículos 5°-A y 57° de la Ley del Impuesto a la Renta.
A continuación, procedemos a precisar los aspectos más resaltantes introducidos por la norma bajo comentario:
- Se modifica el artículo 5°-A de la Ley del Impuesto a la Renta eliminándose la referencia al rango de eficacia para establecer si un IFD ha sido celebrado o no con fines de cobertura:
Como se recordará, hasta antes de la modificación al texto de la Ley, uno de los requisitos establecidos para que el IFD contratado sea considerado como un instrumento con fines de cobertura estaba referido al rango de eficacia en el que debían encontrarse los resultados del referido IFD. Dicha eficacia se verificaba siempre que la relación entre el resultado neto obtenido en el mercado del IFD y el resultado neto obtenido en el mercado al contado del elemento subyacente que se utilice (elementos derivados del tipo de cambio, tasas de interés, commodities, entre otros, también denominado mercado Spot) se encontrase en un rango de ochenta por ciento (80%) a ciento veinticinco por ciento (125%).
El requisito antes mencionado se ha eliminado del artículo 5° -A de la ley con lo cual se corrige la distorsión generada por la aplicación de este criterio.
- Se sustituye el literal a) del artículo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta, en lo referente a la imputación de rentas y pérdidas derivadas de la contratación de IFD:
La norma bajo comentario modifica el artículo 57°de Ley del Impuesto a la Renta, eliminándose la disposición que establecía que tratándose de un IFD que considere como elemento subyacente exclusivamente el tipo de cambio de una moneda extranjera, las rentas y pérdidas se imputarán al cierre del ejercicio gravable aún cuando la fecha del vencimiento del contrato corresponda a un ejercicio posterior siéndole aplicables las normas sobre diferencias de cambio.
La presente norma entró en vigencia a partir del día siguiente de su publicación, a partir del 1° de enero de 2009.
II.- Ley N° 29308: Ley que prórroga las exoneraciones contenidas en el Artículo 19° de la Ley del Impuesto a la Renta y posterga la entrada en videncia de varios artículos y disposiciones del Decreto Legislativo N° 972:
Mediante el Decreto Legislativo Nº 972, publicado el 10 de marzo de 2007, que inicialmente entraría en vigencia el 1˚ de enero de 2009, se modificaron diversos artículos de la Ley del Impuesto a la Renta, en especial el tratamiento de las ahora denominadas rentas de capital.
El 31 de diciembre de 2008 se publicó la Ley N˚ 29308 que prorrogó las exoneraciones contenidas en el artículo 19˚ de la Ley del Impuesto a la Renta hasta el 31 de diciembre de 2011 y postergó la vigencia de varios artículos y disposiciones del Decreto Legislativo N˚972. Así, se sustituye la Única Disposición Complementaria Final del Decreto Legislativo N° 972 estableciendo que dicha norma entra en vigencia a partir del 1° de enero de 2009, con excepción de los artículos 5° (ingresos inafectos), 6°(exoneraciones), 16°(tasas aplicables a personas naturales no domiciliadas), 17° (tasas de personas jurídicas domiciliadas) y 20° (rentas de no domiciliados por enajenación de bienes) , las disposiciones complementarias transitorias Segunda ( Inafectación de intereses y ganancias de capital provenientes de bonos) y Tercera (Valoración de la Ganancia de Capital proveniente de la enajenación de Acciones adquiridas con anterioridad a la vigencia del presente Decreto Legislativo); y los incisos a) (referido a la derogación de los incisos h), I) y II) del artículo 19º de la Ley del Impuesto a la Renta) y d) ( referido a la derogación del tercer párrafo del inciso a) del artículo 37 de la Ley desimpuesto a la Renta) de la disposición complementaria derogatoria Única, los que entrarán en vigencia el 1º de enero de 2010.
A continuación señalamos las normas que regirán a partir del 1˚ de enero de 2009 y aquellos artículos y disposiciones cuya entrada en vigencia se producirá recién a partir del 1˚ de enero de 2010, salvo que se apruebe una segunda prórroga.
Principales disposiciones establecidas por el Decreto Legislativo Nº 972 que entrarán en vigencia a partir del 1˚ de enero de 2009:
Principales disposiciones que entrarán en vigencia a partir del 1˚ de enero de 2009
1. Renta gravada: Constituye renta gravada para de una persona natural, sucesión indivisa o sociedad conyugal que optó por tributar como tal, cualquier ganancia o ingreso que provenga de operaciones realizadas con instrumento financieros derivados.
2. Habitualidad en la enajenación de inmuebles: Se presumirá que existe habitualidad en la enajenación de bienes inmuebles hecha por una persona natural, sucesión indivisa o sociedad conyugal que optó por tributar como tal, a partir de la tercera enajenación, inclusive, que se produzca en el ejercicio gravable. Se perderá la condición de habitualidad, si es que en dos (2) ejercicios gravables siguientes de ganada dicha condición no se realiza ninguna enajenación.
El propósito de definir la “habitualidad” en la venta de inmuebles es establecer los casos en los que la ganancia que una persona natural obtenga en estas operaciones será renta de tercera categoría. En consecuencia, la ganancia de capital que perciban las personas naturales que no califiquen como “habituales” seguirá siendo renta de segunda categoría, siempre que se trate de inmuebles que fueron adquiridos a partir del 1˚ de enero de 2004
3. Rentas de fuente peruana: Las rentas de fuente peruana producidas por capitales pueden originarse por la participación en fondos de cualquier tipo de entidad, por la cesión a terceros de un capital, por operaciones de capitalización o por contratos de seguros de vida o invalidez que no tenga su origen en el trabajo personal.
4. Régimen Cedular: A partir del año 2009, las rentas se clasifican en tres grandes grupos y se liquidan en forma separada:
a) Rentas del capital (primera y segunda categorías)
b) Rentas de trabajo (cuarta y quinta categorías)
c) Rentas empresariales (tercera categoría)
Hasta el ejercicio 2008, las personas naturales tenían que consolidar sus rentas netas de primera, segunda, cuarta y quinta categoría. A partir del 2009, la persona natural determinará en forma separada su renta neta de capital y su renta neta del trabajo. Se ha establecido también que para determinar la renta neta de la primera y segunda categoría, se deducirá por todo concepto el veinte por ciento (20%) del total de la renta bruta. Dicha deducción no es aplicable para las rentas de segunda categoría comprendidas en el inciso i) del Artículo 24.
Como puede verse, para efectos de determinar la renta neta de la renta de primera y de segunda categoría, el legislador ha optado por integrarlas y aplicarles una sola deducción del 20%. Esto resulta más beneficioso para el contribuyente, pues los artículos vigentes hasta el 31 de diciembre de 2008 establecían la deducción del 20% para la renta de primera categoría y de sólo 10% para la renta de segunda categoría.
5. Tasas del Impuesto de la Renta Neta de Capital: La renta neta de capital obtenida por persona natural, sucesión indivisa y sociedad conyugal que optó por tributar como tal, domiciliadas en el país están gravadas con una tasa de 6,25%, con excepción de los dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades los cuales están gravados con la tasa de 4,1%. Esta modificación implicará un ahorro importante para las personas naturales que reciben rentas de primera y/o de segunda categoría, tal como puede apreciarse en el siguiente cuadro comparativo:
HASTA EL 31.12.2008 A PARTIR DEL 01.01.2009
Hasta 27 UIT 15%
El exceso de 27 UIT y hasta 54 UIT 21% 6.25%
Por el exceso de 54 UIT 30%
Dividendos 4.1% 4.1%
6. De la Renta Neta del Trabajo y las Rentas de Fuente Extranjera: En el caso de las rentas del trabajo y las rentas de fuente extranjera el impuesto a cargo de personas naturales, sucesiones indivisas y sociedades conyugales que optaron por tributar como tal, domiciliadas en el país, se determina aplicando a la suma de su renta neta del trabajo y la renta de fuente extranjera la escala progresiva acumulativa siguiente:
SUMA DE LA RENTA NETA DE TRABAJO Y RENTA DE FUENTE EXTRANJERA TASA
Hasta 27 UIT 15%
Por el exceso de 27 UIT y hasta 54 UIT 21%
Por el exceso de 54 UIT 30%
Adicionalmente, de la renta neta del trabajo se podrá deducir lo siguiente:
a) El Impuesto a las Transacciones Financieras.
b) El gasto por concepto de donaciones otorgadas que cumplan con los requisitos de la ley.
7. Retenciones en el caso de la percepción de rentas de Segunda Categoría: Las personas que abonen rentas de segunda categoría retendrán el Impuesto correspondiente con carácter definitivo aplicando la tasa de 6,25% sobre la renta neta.
8. Pago a cuenta de primera categoría: Los contribuyentes que obtengan rentas de primera categoría abonarán con carácter de pago a cuenta, correspondiente a esta renta, el monto que resulte de aplicar la tasa del 6,25% sobre el importe que resulte de deducir el 20% de la renta bruta, utilizando para efectos del pago el recibo por arrendamiento que apruebe la SUNAT, que se obtendrá dentro del plazo en que se devengue dicha renta conforme al procedimiento que establezca el Reglamento.
9. Pago en la enajenación de inmuebles: En los casos de enajenación de inmuebles o derechos sobre los mismos, el enajenante abonará con carácter de pago definitivo el monto que resulte de aplicar la tasa del 6,25% sobre el importe que resulte de deducir el 20% de la renta bruta.
10. Arrastre de pérdidas: Las personas naturales, sucesiones indivisas o sociedades conyugales que optaron por tributar como tal, que tengan derecho a arrastre de pérdidas de ejercicios anteriores, originadas por operaciones vinculadas a la generación de rentas de primera o segunda categoría generadas hasta el ejercicio 2008, se regirán por lo siguiente:
a) En el caso que se hubiera generado la pérdida en el ejercicio 2008, el arrastre se regirá por lo previsto en el inciso a) del artículo 50 de la Ley, considerando el inicio del cómputo del plazo de cuatro (4) ejercicios a partir del ejercicio 2009, imputándose únicamente sobre la renta neta de capital declarada anualmente o la renta neta del trabajo.
b) Para las pérdidas cuyo plazo de cuatro (4) ejercicios hubiera empezado a computarse antes del ejercicio 2009, se proseguirá con dicho cómputo hasta su término. A partir del ejercicio 2009 se imputarán únicamente sobre la renta neta de capital declarada anualmente o la renta neta del trabajo.
Principales disposiciones que entrarán en vigencia a partir del 1˚ de enero de 2010
1. Ingresos inafectos: Constituyen ingresos inafectos al Impuesto a la Renta
- Las rentas y ganancias que generen los activos que respaldan las reservas técnicas de las compañías de seguros de vida constituidas o establecidas en el país, para pensiones de jubilación, invalidez, y sobrevivencia de las rentas vitalicias provenientes del Sistema Privado de Administración de Fondos de Pensiones constituidas de acuerdo a ley, y de acuerdo a los parámetros establecidos en el inciso f) del artículo 18° de la Ley del Impuesto a la Renta.
- Los márgenes y retornos exigidos por las Cámaras de Compensación y Liquidación de Instrumentos Financieros Derivados con el objeto de nivelar las posiciones financieras en el contrato.
- Los intereses y ganancias de capital provenientes de bonos emitidos por la República del Perú de acuerdo a lo establecido en el inciso h) del artículo 18 de la Ley del Impuesto a la Renta.
2. Exoneraciones: Se ha prorrogado hasta el 1º de enero de 2010 la entrada en vigencia de la eliminación de la exoneración de la ganancia de capital proveniente de la enajenación de valores mobiliarios a que se refiere el inciso l) del Artículo 19º de la Ley del Impuesto a la Renta. Asimismo, se ha prorrogado hasta el 1 de enero de 2010 la derogación de la exoneración a los intereses e incrementos de capital que obtengan las personas naturales, sucesiones indivisas y sociedades conyugales, domiciliados o no en el país, por los depósitos e imposiciones en el sistema financiero nacional, en los casos que el que dichos ingresos constituyan renta de tercera categoría.
Desde el 1º de enero de 2010 los intereses y las ganancias de capital provenientes de bonos estarán gravados con el Impuesto a la Renta siempre que tales títulos hayan sido emitidos a partir del 11 de marzo de 2008. En consecuencia, los referidos intereses y ganancias de capital que reciban las personas naturales estarán gravados con el Impuesto a la Renta a partir de dicha fecha.
3. Tasas: Se ha postergado hasta el 1º de enero de 2010 la aplicación de las tasas aprobadas para las personas naturales no domiciliadas, dentro de las cuales se encontraba la tasa del 5% para las otras rentas provenientes del capital.
Lo mismo ocurre con la tasa del 5% aplicable a las personas jurídicas no domiciliadas por la enajenación de valores mobiliarios realizada dentro del país.
III.- Resolución de Superintendencia Nº 233-2008/SUNAT: Modifican el Reglamento de Comprobantes de Pago y se amplían los plazos para el uso de sistemas informáticos y presentación de Formulario Nº 845
Mediante la norma bajo comentario se modifica el Reglamento se Comprobantes de Pago, aprobado mediante Resolución de Superintendencia Nº 007-99-/SUNAT, en adelante “el Reglamento”. Ampliándose los supuestos y condiciones para la emisión de comprobantes modificándose de esta forma lo dispuesto por el artículo 4º del Reglamento:
(i) Recibos por Honorarios.- Además de los supuestos ya contemplados en el Reglamento, se deberán emitir también por cualquier otro servicio que genere rentas de cuarta categoría, salvo los ingresos que se perciban por las funciones de directores de empresas, albaceas, síndicos, gestores de negocios, mandatarios y regidores de municipalidades y actividades similares.
(ii) Boletas de Venta.- Si bien no permiten sustentar gasto o costo para efecto tributario, en los casos que la ley lo permita deberán identificar al adquirente o usuario con su número de RUC así como con sus apellidos y nombre o denominación o razón social. Esta disposición entrará en vigencia a partir del 1º de marzo de 2009.
(iii) Liquidaciones de Compra.- Se emitirán por las adquisiciones efectuadas por personas naturales o jurídicas, sociedades conyugales, sucesiones indivisas, sociedades de hecho u otros entes colectivos a personas naturales productoras y/o acopiadoras de productos primarios derivados de la actividad agropecuaria, pesca artesanal y extracción de madera, de productos silvestres, minería aurífera artesanal, artesanía y desperdicios y desechos metálicos y no metálicos, desechos de papel y desperdicios de caucho, siempre que estas personas no otorguen comprobantes de pago por carecer de número de RUC.
(iv) Documentos Autorizados que permiten sustentar gasto o costo para efecto tributario y/o ejercer el derecho al crédito fiscal.- Se incluye como tales a los documentos emitidos por las empresas que desempeñan el rol de adquirente en los sistemas de pago mediante tarjetas de crédito emitidas por ellas mismas.
Asimismo, se dispone que en el caso de la transferencia de bienes muebles concertadas por Internet, teléfono, telefax u otros medios similares el comprobante de pago deberá emitirse en la fecha en que se reciba la conformidad de la operación por parte del administrador del medio de pago o se perciba el ingreso, según sea el caso, y otorgarse conjuntamente con el bien. Sin embargo, en caso el adquirente solicitase que la entrega del bien se efectúe a un sujeto distinto, el comprobante de pago se le podrá otorgar a aquél hasta la fecha de entrega del bien. Esta disposición entrará en vigencia a partir del 1º de marzo de 2009.
Del mismo modo se establece que en el caso de la prestación de servicios, incluyendo el arrendamiento y arrendamiento financiero, la oportunidad para la emisión y entrega de comprobantes de pago emitidos por las empresas que desempeñan el rol adquirente en los sistemas de pago mediante tarjetas de crédito y/o débito emitidas por ellas mismas o por bancos e instituciones financieras o crediticias, domiciliados o no en el país, ocurrirá en el mes en que se perciba la retribución, pudiendo realizarse la emisión y otorgamiento, a opción del obligado, en forma semanal, quincenal o mensual.
De manera adicional, se han incluido como operaciones por las que se exceptúa la obligación de emitir y/u otorgar comprobantes de pago a las siguientes:
(i) El canje de productos por otros de la misma naturaleza, efectuado en aplicación de cláusulas de garantía de calidad o de caducidad contenidas en contratos de compraventa o en dispositivos legales que establezcan que dicha obligación es asumida por el vendedor.
(ii) La transferencia de créditos a que se refiere el artículo 75º del TUO de la Ley del Impuesto General a las Ventas, sea que el adquirente asuma el riesgo crediticio del deudor de dichos créditos o no, y en este último caso incluso en la devolución del crédito al transferente o su recompra por éste al adquirente.
Finalmente, se autoriza hasta el 30 de junio de 2010 el uso de sistemas informáticos para la emisión de tickets, incluso de aquellos aplicativos informáticos que hubiesen sido declarados como máquinas registradoras. Para que la mencionada autorización surta efecto, los usuarios de los mencionados sistemas deberán presentar el Formulario Nº 845 hasta el 31 de diciembre de 2009.
IV.- Resolución de Superintendencia Nº 237-2008/SUNAT: Se aprueban Cronogramas para el cumplimiento de las obligaciones tributarias correspondientes al año 2009:
A través de la norma bajo referencia se establece que los deudores tributarios cumplirán con realizar el pago de los tributos de liquidación mensual, cuotas, pagos a cuenta mensuales, tributos retenidos o percibidos, así como presentar las declaraciones relativas a los tributos a su cargo, administrados y/o recaudados por la SUNAT correspondientes a los periodos tributarios de enero a diciembre del año 2009, de acuerdo con el cronograma que como Anexo 1 forma parte de la norma bajo comentario.
En lo que corresponde a la declaración del Impuesto a las Transacciones Financieras (ITF) , los agentes de retención o percepción, según sea el caso, y los contribuyentes del ITF deberán presentar la declaración jurada de las operaciones en las que hubieran intervenido, realizadas en cada periodo tributario, según el cronograma contenido en el Anexo 1 antes señalado. En el caso del pago, éste se efectuará según el cronograma para pago del ITF que como Anexo 2 forma parte de la referida norma.
Hacemos de su conocimiento que el cronograma de vencimiento para las obligaciones tributarias para el periodo de enero de 2009 es el siguiente:
Último número de RUC Fecha de vencimiento
8 9 de febrero
9 10 de febrero
0 11 de febrero
1 12 de febrero
2 13 de febrero
3 16 de febrero
4 17 de febrero
5 18 de febrero
6 19 de febrero
7 20 de febrero
V.- Resolución Ministerial N° 767-2008-EF/15: Nuevos Requisitos para la calificación y renovación de calificación de entidades sin fines de lucro como perceptoras de donaciones:
Mediante Resolución Ministerial N° 767-2008-EF/15, publicada en el Diario Oficial “El Peruano” el pasado 31 de diciembre de 2008, se incorpora nuevos requisitos para la calificación y renovación de calificación de entidades sin fines de lucro como entidades perceptoras de donaciones tales como: i) Presentar copia de la Resolución de la SUNAT que declara procedente la inscripción o la actualización de inscripción en el Registro de entidades exoneradas del Impuesto a la Renta o en el Registro de entidades inafectas del Impuesto a la Renta, ii) Presentar documento con carácter de declaración jurada suscrito por el representante legal de la entidad sin fines de lucro, en el cual declare que no se distribuye directa o indirectamente las rentas generadas por la entidad, las mismas que deben ser destinadas a los fines específicos, iii) Presentar copia de los estados financieros del mes anterior a la fecha de presentación de la solicitud siendo que tratándose de entidades que recién inicien actividades deberá presentarse el Balance Inicial a la fecha de presentación de la solicitud; iv) Presentar documento con carácter de declaración jurada suscrito por el representante legal de la entidad sin fines de lucro en el cual señale que ha cumplido con declarar y pagar las obligaciones tributarias de la entidad correspondientes a los últimos dos (2) meses a la fecha de la presentación de la solicitud, entre otros.
Las solicitudes de calificación y renovación como entidades perceptoras de donaciones que se encuentren en trámite en el Ministerio de Economía y Finanzas a la fecha de entrada en vigencia de la presente Resolución, continuaran regulándose por las normas vigentes a la fecha de presentación de la solicitud.
La norma bajo comentario entrará en vigencia a partir del día siguiente de la publicación de la Resolución de Superintendencia emitida por la SUNAT al amparo de lo dispuesto en el numeral 2.3 del inciso s) del artículo 21° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, referido a la forma, plazo y condiciones en que los donatarios deberán informar a la SUNAT sobre la aplicación de los fondos y bienes recibidos en calidad de donaciones.
Para mayor información sobre el tema tratado contactarse con los abogados del Estudio:
Dr. Alfredo Gastañeta Alayza agastaneta@garciasayan.com.pe
Dra. Rossana Rodríguez Ruíz rrodríguez@garciasayan.com.pe
Dra. Shirley Cárdenas Chamochumby scardenas@garciasayan.com.pe
Dra. Carmen Burgos Sánchez cburgos@garciasayan.com.pe
Dra. Vivian Burga Espinoza vburga@garciasayan.com.pe